מדריך המיסוי שלך - Deloitte

פרק 15 - 10 פסקי הדין הבולטים בתחום המיסים בשנה החולפת 403 תמורת המניות הועברה לידי המערערים במהלך רב - שלבי, שכלל שורה של פעולות משפטיות שבוצעו גם על - ידי שחקנים נוספים פרט לצדדים הישירים לעסקת המכר: החברה נטלה הלוואה מהבנק, לאחר מכן חילקה דיבידנד לבעלי המניות, בהמשך סד"ש שילמה לבעלי המניות תמורה עבור מניותיהם, ולבסוף החברה פרעה את ההלוואה באמצעות שטר הון של סד"ש. ברי כי במצב דברים זה סיווג שונה של בסיס המס אינו מספק, וכי על מנת למתוח קו ישיר בין סד"ש לבין בעלי המניות נדרשת התעלמו ת (בהיבט המיסוי) משלבים ומצדדים שבתווך. פעולת הסיווג בנסיבות אלה אינה מתמצה אפוא בשינוי "שמו" של התקבול, אלא מדובר בהתערבות הן במהות העסקה והן בצדדים לה. על פי לשון סעיף 86 , פקיד השומה רשאי להתעלם מעסקה בהתקיים תנאי מקדמי שלפיו כתוצאה מהעסקה נגרמה הפחתה בפועל או בפוטנציה של המס; וכאשר נוסף על כך מתקיימת אחת מארבע עילות חלופיות: העסקה מלאכותית, העסקה בדויה, נעשתה הסבה שאינה מופעלת למעשה, או שאחת ממטרות העסקה היא הימנעות בלתי נאותה ממס. דומה כי העילה הנפוצה מבין הארבע היא העסקה המלאכותית. המבחן המקובל כיום להבחנה בין תכנון מס לגיטימי לבין עסקה מלאכותית כמשמעותה בסעיף 86 , הוא מבחן יסודיות הטעם המסחרי. לפי מבחן זה, כדי שפעולה תחשב לגיטימית מבחינת תכנון מס, לא די בקיומה של מטרה מסחרית ביסוד העסקה, אלא נדרש שמטרה זו תהא יסודית; קרי: אלמלא ציפייתו של הנישום כי המ טרה המסחרית תתממש, הוא לא היה מבצע את העסקה לכתחילה. אין מחלוקת כי קיים קשר בין חלוקת הדיבידנד לבין הסכם המכר - קשר שמהווה חלק מהותי מן המתווה שבו בחרו המערערים וסד"ש לביצוע עסקת המכר. בעת הרלוונטית לא עמדו לחברה מקורות מימון נזילים לחלוקת הדיבידנד, שחולק מתוך רווחי שיערוך, והיא נדרשה ליטול הלוואה לשם מימון הדיבידנד. עובדה זו כשלעצמה מעלה ספק בדבר קיומו של טעם מסחרי לנטילת הלוואה לצורך חלוקת דיבידנד ערב מכירת המניות - אלא אם כן מדובר במהלך שנועד בעיקרו להפחתת החבות במס בגין עסקת המכר; וספק זה מתחדד עוד יות ר שעה שמתברר כי ההלוואה נפרעה באמצעות שטר הון של סד"ש, סמוך לאחר ההתקשרות בהסכם המכר. אין זאת אלא שעלות עסקת המכר מבחינתה של סד"ש כוללת לא רק את הסכום שנקבע באופן פורמאלי בהסכם שבין הצדדים, אלא אף את חובה של החברה לבנק בגין ההלוואה; ובמצב דברים זה, אין יסו ד לטענה שהטעם המסחרי שביסוד חלוקת הדיבידנד היה הפחתת עלות העסקה מבחינתה של סד"ש. אין חולק כי בעת הרלוונטית היו המקרקעין הנכס העיקרי של החברה; ולגרסת המערערים עצמם סד"ש היתה מעוניינת ברכישת ה מניות על מנת להפוך לבעלים בתחנת התדלוק שבמקרקעין. ערב עסקת המכר ה וערך שווים של המקרקעין בחוות דעת שמאית בגובה של כ - 19.4 מיליון ש"ח - ועל פניו אין כל היגיון כלכלי בהעברת הזכויות במקרקעין לסד"ש תמורת סכום של כ -2.1 מיליון ש"ח בלבד, המהווה כעשירית משוויים הריאלי; וגם בכך יש כדי להעיד על מלאכותיותה של העסקה. המסקנה המתבקשת ה יא שהדיבידנד, אף שחולק טרם חתימתו של הסכם המכר, מהווה חלק אינטגרלי מעסקת המכר ותמורת המניות כוללת תקבול זה. נמצאנו למדים כי בנסיבות המקרה אין ביסוד חלוקת הדיבידנד כפי שבוצעה טעם מסחרי כלשהו, ודאי לא יסודי, והתכלית היחידה לביצוע חלוקה זו ערב עסקת המכר היתה הפחתת נטל המס. נותר עוד לתת את הדעת למחלוקת שהתגלעה בין הצדדים בשאלה אם היה על המשיב לחשב את המס החל על תמורת המניות בהתאם לסכום הדיבידנד בערכי נטו לאחר הפחתת מס או בערכי ברוטו; ביהמ"ש קבע כי לא נפל פגם כלשהו בחישוב שערך פקיד השומה. על פי מושכלות יסוד, ה מס החל על עסקת המכר נקבע בהתאם להיקפה הכלכלי; ובנסיבות המקרה הוברר כי תמורת ההסכם מורכבת הן מן התמורה שנקבעה בהסכם המכר והן מסכום הדיבידנד שחילקה החברה. לא היה אפוא מקום לצמצם את היקפה של עסקה זו על - ידי הקטנת סכום הדיבידנד לערכי נטו. לגבי שומת תושבות החוץ - פסק דינו של בית המשפט המחוזי חשף פגמים מנהליים שנפלו בעריכת שומותיהם של המערערים - ובראשן העובדה כי במהלך עריכת השומות, כלל לא הובהר למערערים כי הם עלולים להיות מחויבים גם בשומותיהן של תושבות החוץ. יש באמור כדי לפגוע בזכות הטיעון של המערערים, העומדת בבסי ס כללי הצדק הטבעי, והדבר אינו עולה בקנה אחד עם חובת ההגינות החלה על פקיד השומה. לנוכח האמור, השופטת לא מצאה פגם כלשהו בהחלטת בית המשפט המחוזי להשיב את הדיון בשומת תושבות החוץ לפתחו של פקיד השומה ; ויוזכר למען הסדר כי הליך זה הושלם זה מכבר, והוצאו למערערים צווי שומה בהתאם.