מדריך המיסוי שלך - Deloitte

196 / 398

פרק 7 - שינויים בהון , חלוקות רווחים ומכירה בתמורה מותנית: ייחוס הוצ ' לקבלת דיבידנד, חלוקה מתוך הכנסה שלא
חויבה במס, רכישה עצמית של מניות ואג"ח, הפחתת הון , מכירת זכויות בתאגיד בתמורה מותנית, סיווג מניות בכורה,
תשלום לחברת אם בגין מכשירים הוניים
196
• רכישה עצמיתידי -על החברה המנפיקה של החלק מההתחייבות, אשר נתקבלידי -על החברה המנפיקה לשם
ייצור הכנסה מעסק על ידה והוא אינו נובע מהוצאות ריבית וניכיון שנדרשוידי -על החברה המנפיקה לצורכי
מס , תיחשב כהכנסה ממחילת חוב לפי סעיף 3 )( )ב 3 ( ()א לפקודה
נציין,ביוםש 15
באוגוסט
2017 קבע ביהמ"ש המחוזי בת"א )השופט אלטוביה( בעניין רוזבאד נכסים )אירופה( ע"מ )
7678-09-11 (, כי מקום שקיים הפרש בין הסכום הנקוב
באג"ח
לבין הסכום ששילמה המנפיקה בפועל בתמורה ל
אג"ח
שנרכש על ידה יש לראות את ההפרש כאילו הוא חלק חוב
שנמחל
כאמור בסעיף 3 )( )ב 1 ( לפקודה. לפיכך, גם לא נדרש
ביהמ"ש לדון בחלופות האחרות למיסוי הכנסה זו לפי סעיפים 2 )4 ( או 2)10 ( לפקודה. ביום 27 באוגוסט 2019 נתן
השופט אלטוביה פסיקה דומה בעניין אוסיף )ע"מ 37886-07-15 .(
עיתוי ההכרה בהכנסה- בחוזר נקבע כי ההכנסה, שנבעה לחברה המנפיקה מהרכישה העצמית של אגרות החוב, תוכר
במועד הרכישה העצמית, בין משום שבמועד זה סולקה ההתחייבות ובין משום שעל פי סעיף 3 )( )ב 3 ()א( רואים חוב
כהכנסה בשנה שבה הוא נמחל.
היבטי מע"מ- בחוזר הובהר כי רכישה עצמית של אגרו ת חוב הנסחרות בבורסהידי -על החברה המנפיקה אינה בבחינת
"עסקה", כהגדרתה בסעיף 1 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו - 1975 )להלן: "חוק מע"מ" (, החייבת במע"מ. כמו כן, רכישה
עצמית כאמור, במחיר הנמוך ממחיר אגרת החוב הרשום בספרי הרוכשת אינה בבחינת "תרומה, תמיכה או סיוע אחר"
כ משמעותה בסעיף 12 לחוק מע"מ.
2.1.2 רכישה עצמיתידי -על חברה בת או חברה קשורה
המקרה הרגיל- ברכישה עצמית של אגרות חובידי -על חברה בת של החברה המנפיקה ו/אוידי - על חברה הקשורה לה
)להלן: "החברה הקשורה" (, אגרות החוב אינן נמחקות מהמסחר בבורסה. לפיכך, ככלל , רכישת אגרות החוב של
החברה המנפיקהידי -על החברה הקשורה לא תהווה אירוע מס במועד הרכישה, ואירוע המס ידחה למועד פירעון אגרות
החוב או למועד מכירתן לצדדים שלישייםידי -על החברה הקשורה. זאת, בין אם מימון הרכישה העצמית נעשה באמצעות
הון עצמי קיים של החברה הקשורה ו / או באמצעות מימון זר מצדדים שלישיים ו/או באמצעות מימון מאת החברה
המנפיקה )ביןידי -על מתן הלוואה וביןידי -על השקעה במניות החברה הקשורהידי -על החברה המנפיקה(.
- החריג בהתקיים
כל
התנאים המפורטים להלן, יראו כאילו אחת ממטרותיה העיקריות של הרכישה העצמית באמצעות
החברה הקשורה הינה הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותה בחברה המנפיקה. במצב דברים זה, תסווג מחדש,
לצרכי מס, רכישת אגרות החובידי -על החברה הקשורה כרכישה עצמית של אגרות החובידי -על החברה המנפיקה ויחול
לגביה האמור בסעיף 2.1.1 לעיל. להלן התנאים המצטברים:
• החברה הקשורה הינה חברה חדשה שהוקמה לצורך הרכישה או שהינה חברה קיימת ללא פעילות ממשית;
121 להלן נוסחו של סעיף 3 )( )ב 3( )א( לפקודה: " אדם שבשנת מס פלונית נמחל או שומט לו חוב או חלק ממנו, והחוב נובע
מסכומים שקיבל לצורך ייצור הכנסתו מעסק או ממשלח יד , או שניתן לו מענק לצורך ייצור הכנסתו כאמור, והוא אינו חייב
במס עליהם על פי סעיף 2 או על פי פיסקאות ) 1 ) ( או 2 ( לסעיף קטן זה וגם הוראות סעיפים 20 -א ו 21 )ב( אינן חלות עליהם,
יראו את החוב כהכנסה בשנה שבה נמחל או שומט ואת המענק כהכנסה בשנה שבה ניתן, ואותו אדם יהיה חייב עליהם במס
בשיעור שלא יעלה על 50%. "
122 המשמעות: הכנסה כאמור תהא ניתנת לקיזוז כנגד הפסדים עסקיים והפסדי הון, בין אם הם נו צרו בשנת המס שבה נמחל החוב
ובין אם הם מועברים משנות מס קודמות, בהתאם ל הוראות סעיפים 3 )( )ב 3 ( ()ב לפקודה -ו 3 )( )ב 3 (
()ג
לפקודה. לאור נוסחו של
סעיף 3 )( )ב 3 ()א( לפקודה, חברה מנפיקה, שאין לה הכנסה מעסק, לא תהא רשאית לסווג את ההכנסה שנבעה לה מהרכישה
העצמית של אגרות החוב כהכנסה ממחילת חוב.
בחוזר לא הובהר האם בחירה בסיווג כהכנסה ממחילת חוב מחייבת פניה לפקיד השומה לשם קבלת אישורו.
123 יצוין כי בחוזר לא נכללה התייחסות לדחיית ההכרה בהכנסה כאמור במקרה שבו הוצאות המימון בגין אגרות החוב הוונו על נכס
הון, בהתאם לה וראות סעיף 17)1 ( לפקודה או סעיף18 )ד( לפקודה.