311 / 398
פרק
11 -
מיסוי בינלאומי:
מחירי העברה, פעילות דיגיטלית של תושבי חוץ, כללי ה
-
BEPS
311
חבות המס הנוצרת בעסקת שינוי מודל עסקי תיקבע, בין היתר, על
-
ידי זיהוי הנכסים שהועברו )ובכלל זה נכסים שלא
קיבלו ביטוי במאזן(, סיווג העסקה, קביעת התמורה הנאותה בגין הנכסים שהועברו וזיהוי הנכסים אשר הועברו במלואם
או שהועברה בגינם זכות שימוש שלא במחיר שוק.
בין
יתר הנחיות המסמך, רשות המסים מדגישה את החשיבות של ביצוע ניתוח מקיף של הפונקציות, הסיכונים והנכסים
של החברה הישראלית, לפני ואחרי השינוי, ככלי לזיהוי המניעים לשינוי. סעיף
6
)ב( למסמך קובע במפורש כי
"יש
לתת
דגש
מיוחד להעברת סיכונים
מצד
קשור
אחד לאחר.
הימצאות
הסיכון
ולצידו סיכוי
מהווה
מפתח למיסוי
עצם
, ההעברה
לצורך קביעת צורת המיסוי שתחול
על
החברה ממועד
שינוי
המודל העסקי
.
מכיוון שמדובר בצדדים
קשורים, יש לתת
משקל לאופן
שבו התנהלו הצדדים
בפועל ולא
רק
לתוכן ההסכמים
בין הצדדים."
עוד נקבע, כי
שאלת
העברת הסיכונים בין
צדדים קשורים תבחן
בין ,
היתר, לפי זהות החברה לה יש שליטה בנכס המועבר, באיזו
חברה יש את היכולת הכלכלית לשאת בסיכון והאם הימצאות הנכס בחברה בה זוהה, אופיינית גם להתנהגות צדדים לא
קשורים.
במקרים בהם יזהה פקיד השומה צורך בבחינת הערכות שווי הנכסים המועברים, סיו
וג העסקה ו/או התמלוגים
המשולמים,
הנחיית רשות המסים היא כי פקיד השומה יבקש מהחברה עבודת חקר מחירי העברה מכוח סעיף
85
א
לפקודה.
על פי נייר העמדה, סממנים
היכולים
על להעיד
של קיומו
שינוי
מודל עסקי
כוללים, בין השאר
:
שינויים
במבנה
האחזקות
)ישירות
/
עקיפות( בין צדדים קשורים; שינוי
צורת
ההתחשבנות
הבין חברתית;
מעבר
מחברה
הפועלת
כחברה טכנולוגית,
אשר
כל את כוללת
הפונקציות הדרושות
לפיתוח, לחברה
הפועלת
כחברה הנותנת
שירותי
מחקר
ופיתוח; שינוי
הבעלות
על הנכסים
הבלתי
ו/או מוחשיים
הפסקת
רישומם
של הנכסים
מו הבלתי
חשיים בישראל; ירידה במחזור ההכנסות הכולל
של החברה הישראלית ועוד;
כמו כן, הודגש כי רשות המסים בוחנת האם שינוי המודל
העסקי
נופל כאמור,
בגדר
פעולה
המהווה תכנון מס
המחייב
בדיווח,
כמשמעותו
בתקנה
2
לתקנות
מס
הכנסה
)תכנון
מס
החייב
בדיווח(, תשס
-ז"
2006 .
מקורות גישה זו בפרסום של הארגון לשיתוף פעולה ולפיתוח כלכלי )להלן:
(“OECD"
, בנושא שינויי מודל עסקי בחברות
-רב
לאומיות
166. במסמך העמדה, רשות המסים מאמצת את גישת ה
-
OECD
בכל הנוגע לשינויי מבנה ובחינת השלכות
המס האפשריות עקב כך. לפיכך המלצתנו היא כי בכל מקרה של חש
יבה על שינוי מבנה עסקי, בייחוד בחברות טכנולוגיה
בעלות נכסים בלתי מוחשיים, יש לשים דגש רב על מכלול השלכות המס, לרבות היבטי מחירי העברה ודרישות התיעוד
בהתאם להוראות סעיף
85
א לפקודה.
•
חוזר מס הכנסה מס'
15/2018
מיום
1
בנובמבר
2018
ח וזר מס הכנסה מס' 15/2018עוסק בנושא שינוי מבנה עסקי בקבוצות רב
-
לאומיות. ברקע הכללי לחוזר נכתב כי שינוי
מבנה עסקי מתייחס לתופעה שכיחה של א
רגון מחדש, חוצה גבולות, של יחסים מסחריים או פיננסים בין צדדים קשורים
בקבוצות רב לאומית. שינוי מבנה עסקי כרוך לרוב בהעברה, לרבות חיסול, של פונקציות )
Functions
(, נכסים )
Assets
(
וסיכונים )
Risks
( )להלן: "
FAR
"( ופוטנציאל הרווח הגלום בהם.
במקרה השכיח, שינוי מבנה עסקי מתבצע בחברה ישראלית, לאחר שמניותיה נרכשו על
-
ידי קבוצה רב לאומית שלא
התקיימו ביניהם יחסים מיוחדים והפיכתה לחברה בקבוצה רב לאומית.
יתכנו מקרים בהם שינוי מבנה עסקי מתבצע בפעילות העסקית הנרכשת על
-
ידי חברה ישראלית השייכת לקבוצה רב
לאומית שלא התקיימו ביניהם יחסים מיוחדים.
במקרים אחרים, שינוי מבנה עסקי נכפה על חברה ישראלית, השייכת לקבוצה רב לאומית, מבלי שקדמה לכך עסקת
רכישת מניות או פעילות עסקית, או זמן רב לאחר עסקת רכישת מניות או פעילות עסקית.
כאשר התנאים שנוצרו או נכפו בין צדדים
קשורים בשל השינוי המהותי בהסדרים הקיימים, שונים מהתנאים שהיו נקבעים
בין צדדים שלא מתקיימים ביניהם יחסים מיוחדים, יש לקבוע את המחיר בהתאם למחיר ותנאי
166
-ה
OECD
פרסם גרסה סופית של פרק
9
ביום
22
ביולי,
2010 .