מדריך המיסוי שלך - Deloitte

313 / 398

פרק 11 - מיסוי בינלאומי: מחירי העברה, פעילות דיגיטלית של תושבי חוץ, כללי ה - BEPS
313
)3( ההלוואה אינה ניתנת לפירעון לפני תום תקופה של חמש שנים ממועד נתינתה ;
)4( פירעון ההלוואה נדחה בפני התחייבויות קודמות וקודם רק לחלוקת נכסים לבעלי המניות בפירוק.
דהיינו, נ קבע כי הלוואה לתקופה ארוכה, על - ידי בעל שליטה בחברה, כשההלוואה אינה נושאת ריבית ואין אפשרות
לפדות אותה לפני תום התקופה, דומה להשקעה בחברה ולפיכך, לא יוחלו עליה הוראות סעיף 85 א. כלומר, הלוואה
הונית תסווג כהשקעה בחברה, ולא כמתן הלוואה לעניין סעיף 85 .א
כאמור , התנאי הראשון הינו כי על מקבל ההלוואה להיות בשליטתו של נותן ההלוואה. עם זאת, יש לשים לב כי תחולת
התיקון אינה כוללת התייחסות לעסקאות בין חברות בבעלות משותפת )דהיינו, חברות - אחיות(, כמו גם לעסקאות הוניות
צולבות, בהן ההלוואה יכולה להינתן על- ידי החברה הנשלטת ל בעל השליטה
68 .
• דחיית ההכרה בסכום ההכנסה/ הוצאה משינוי בשער המט"ח )הפרשי שער( בהלוואה הונית עד למועד
פירעון ההלוואה - סעיף 85 )( א)ו 2.( סכום זה יובא בחשבון רק במועד פירעון ההלוואה ויחולו לגביו הוראות חלק ה'
לפקודה )רווח/ הפסד הון(. לעניין זה, יראו את סכום ההלו ואה שניתנה, כשהוא מתורגם לשקלים חדשים לפי שערו
היציג של מטבע מדינת התושבות של מקבל ההלוואה ביום מתן ההלוואה, כמחיר המקורי כהגדרתו בסעיף 88 ,
ואת סכום פירעון ההלוואה, כשהוא מתורגם לשקלים חדשים לפי שערו היציג של המטבע האמור ביום פירעון
ההלוואה, כתמורה כהגדרתה בסעיף 88 .
• על מנת ליצור אחידות בין ההוראות החלות על הלוואה בין צדדים קשורים בישראל בהתאם לסעיף 3 )י(, לבין
הוראות לעניין הלוואות בין לאומיות בהתאם לסעיף 85 א לפקודה, נקבע כי הוראות סעיף 85 א לא יחולו על שטר
הון או אגרות חוב ללא ריבית שהיוו נכס קבוע בידי המלווה ביום 31 דצמבר ב 2007 או שניתנו בתקופת הביניים
עד לביטולו של חוק התיאומים, בהתאם לנקבע בסעיף 3 .()י
• בתיקון 185 נקבע גם, שהגדרת הלוואה לפי סעיף 3 )ט( לפקודה לא תכלול עסקה בינלאומית כמשמעותה בסעיף
85 א לפקודה. מדובר בתיקון מבהיר, שמצטרף לתיקון 164 לפקודה, שקבע הוראה דומה המוציאה עסקה
בינלאומית מתחולת הוראות סעיף 3 )י( לפקודה. |
• תחולת התיקון לגבי סעיף 85 א לפקודה הינה מי ום 1 בינואר 2008 . כמו כן, נקבע כהוראת שעה כי בשנות המס
2008 , 2009 -ו 2010 לא יחולו הוראות סעיף 85 א לפקודה על שטר הון או איגרת חוב שהנפיק חבר בני אדם עד
תום שנת המס 2010 אם אינם צמודים למדד כלשהו ואינם נושאים ריבית או תשואה כלשהי.
לסיכום, ניתן לציין, כי הלוואה הונית מהווה כלי יעיל במקרים רבים של תהליך תכנון מס בינלאומי, שכן שימוש בו מאפשר
מחד גמישות רבה ביחס לקריטריונים להחזר הון והימנעות מניכוי מס במקור, ומאידך, בהתאם לתיקון, אין חובה לחייב
בריבית בגין מכשיר זה. יחד עם זאת, בטרם שימוש במכשיר של הלוואה הו נית, יש לבדוק את הדין המקומי במדינת
מקבל ההלוואה, וזאת על מנת לוודא כי סיווג המכשיר תואם את התכנון המוצע גם במדינה זו.
כמו כן, חשוב להדגיש כי תיקון הוראות סעיף 85 א' אינו פוטר את הצדדים מחובות הדיווח בגין עסקאות אלו בהתאם
להוראות הסעיף ותקנות מחירי העברה ש
מכוחו.
חוזר מס הכנסה מס' 13/2018
ביום 5 בספטמבר 2018 ורסם בעניין הלוואה בריבית נמוכה - יישום הוראות סעיפים
3 ,( )ט 3 - )י( ו 85 א לפקודה.
החוזר מסביר את הוראות סעיף 85 )( א)ו 2 ( לפקודה ואת אופן יישומו, לרבות במקרים של הפסד הוני והפרת התנאים. עוד
מדגיש החוזר, שסעיף 85 )( א)ו 2 ( גובר על הוראות סעיף 8 ג לפקודה )דיווח על הכנסות מהפרשי שער( ומבהיר שהסעיף
יחול גם במקרה בו תושב חוץ נו תן הלוואה לתושב ישראל, בשינויים המחויבים.
168 על אף האמור לעיל, לדעתנו עדיין קיימות הזדמנויות תכנוניות בעסקאות עם חברות קשורות, גם כאשר ההלוואה אינה מבעל
שליטה לחברה בשליטתו.
169 לעניין זה, לא יראו את שער המטבע כמדד, לגבי הלוואה שניתנה במטבע מדינת התושבות של מקבל ההלוואה )לרבות דולר
ארה"ב או אירו(, ויחולו על הסכום הנובע משינוי בשער המטבע כאמור בהוראות הקבועות בסעיף 85 )( א)ו 2 . ( לעיל